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いち早く公益法人会計基準見直しの具体的内容をお届け！

基本財産、特定資産の位置づけ

従来、基本財産や特定資産に計上されていた現金預金、投資有価証券等は、構成資産の内容に応じて表示科目が変更になります。
例えば、特定資産の中身の資産が預金であれば、流動資産の現金預金で表示し、投資有価証券であれば、その他固定資産の投資有価証券で表示します。
なお、基本財産や特定資産の情報は必要に応じて注記に記載します。

その他有価証券の時価評価差額

「その他有価証券」とは、「売買目的」「満期保有目的」「子会社・関連会社株式」のどれにも該当しない証券をいいます。
「全部純資産直入法」とは、銘柄全体で時価と取得価額との差額を評価差額として算出する方法をいいます。これに対して、銘柄ごとに評価差額を算出する方法を「部分純資産直入法」いいます
これに伴い、活動計算書の様式には評価損益の行はなくなっています。

なお、平成20年基準で「○○評価損益等」に含めることとされている投資有価証券売却損益は、新会計基準では、その他活動区分に「投資有価証券売却益（損）」として計上します。

また、貸借対照表の「正味財産増減の部」は、「純資産の部」に名称が変更されています。「一般正味財産」、「指定正味財産」も、それぞれ「一般純資産」、「指定純資産」に変わります。

損益計算書の名称・記載内容の変更

今回の会計基準見直しの目的である「多様なステークホルダーにとってわかりやすい財務情報の開示とするため」の面目躍如となる改正内容です。

これらの改正により損益計算書の見え方が大きく変わりますし、段階損益にも影響を与えます。

配当金・利息の会計処理

奨学会が典型的な例です。従来は、保有している母体企業からの配当金は指定正味財産増減の部に収益計上していました。

区分経理

従来、貸借対照表内訳表は、収益事業等の会計の50％超の利益を公益目的事業会計に繰り入れる場合に作成が必要でした。したがって、実際に作成していた公益法人は限定されます。

しかし、新会計基準では区分経理することを原則としています。
小規模法人の負担に配慮して、収益事業等を行わない公益法人であって、活動計算書の注記において「会計区分及び事業区分別内訳」を記載していれば、区分経理を行わないことができます。

その他

財務規律適合性に関する明細

関連当事者の範囲

公益法人会計基準に詳細な規定がない場合の会計処理

全体的枠組み

現在、本来であれば会計基準として整理されるべき過去の「会計研究会」の報告の内容や、「公益法人制度等に関するよくある質問（FAQ）」（以下「FAQ」という。）での公益法人会計基準の規定を補完するような記載が、会計基準とは別の文書として存在し、準拠する規範が明確ではありません。

今般の制度改革に伴い、ガイドライン、「FAQ」等については全面的に見直しを行い、法令の運用に関する考え方はガイドラインに集約する方向で検討されます。
また、過去の研究会の報告のうち実務上規範性があると考えられるものや、「FAQ」のうち会計処理に関する規範を示していると考えられるものについて、新会計基準の体系にその要素を反映、移管されます。

貸借対照表

「使途拘束」の有無による区分、「指定純資産」と「一般純資産」の区分

平成20 年会計基準においては、資源提供者による使途拘束のある純資産を「指定正味財産」とし、それ以外を「一般正味財産」として区分しています。

今般創設される「公益充実資金」（特定費用準備資金及び資産取得資金を統合した概念）や「控除対象財産」については、財務諸表において一定の情報開示がなされるよう区分が必要です。次のように整理されました。

固定資産における基本財産及び特定資産の区分

現行の貸借対照表では、固定資産を基本財産、特定資産及びその他固定資産に区分されます。この区分は公益法人会計特有の考え方です。
今般の制度改革では、財務諸表本表においては、資産の形態に基づいて流動固定を区分し、基本財産・特定資産の区分は必要に応じて注記で開示することになります。

貸借対照表内訳表

今般の制度改革により、公益法人には区分経理が原則として義務付けられます。
一方で「改正法」において、収益事業等を実施しない公益法人について区分経理の適用除外規定が設けられたほか、新制度施行後一定期間の経過措置を設ける方向で検討が進められています。
こうしたことを踏まえ、貸借対照表内訳表について、財務諸表本表としての内訳表ではなく注記事項と位置付けられることになりました。

活動計算書（従来の正味財産増減計算書）

新公益法人会計基準では、「正味財産増減計算書」の名称は「活動計算書」と変更することとし、その記載内容についても見直されます。
活動計算書本表では、公益法人全体としての純資産の増減内容を「経常活動区分」及び「その他活動区分」に分けることとし、一般純資産、指定純資産の財源別区分は活動計算書本表ではなく注記により開示されます。

なお、現行の形態別分類による情報については、財務規律における費用の適正性を判断する上で重要な情報であることから、法令の要請に基づく開示情報として、注記により開示されます。

財務諸表に対する注記

貸借対照表の内訳情報

①会計区分別内訳

「改正法」による区分経理義務に対応する、貸借対照表の会計区分毎の金額についての注記であり、現行の貸借対照表内訳表の代替として、公益目的事業財産の現況を開示し、「財産残額」の算定の基礎となる情報を提供します。

②資産及び負債の状況

現行の財産目録に相当する情報を提供するものです。
使途拘束資産に該当する資産については、当該注記において表示することを想定しています。

③使途拘束資産の内訳と増減額及び残高

貸借対照表における資産の形態に基づく流動固定分類表示を補完するための情報であり、法令に基づく控除対象財産としての位置付けを有する、内部資金の積立て又は外部の資金提供者により使途を指定された資源により得た資産（使途拘束資産）の内訳を示す注記です。

活動計算書の内訳情報

①財源区分別内訳

現行の正味財産増減計算書における一般正味財産増減と指定正味財産増減の区分表示の代替として、財源区分別の内訳情報を注記します。

当該注記に関連して、以下の点について検討が行われました。

ⅰ 振替処理の見直し
公益法人会計基準においては、「平成16年会計基準」以来、指定正味財産を財源とする資産について使途の指定が解除されるとき、正味財産増減計算書において指定正味財産の部から一般正味財産の部の収益に振り替えて、一般正味財産の部において費消する取扱いとされています。これを振替処理と呼びます。

財源区分別内訳を表示する当該注記において、現行の振替処理は廃止されます。
なお、振替処理の廃止は、公益法人における収益・費用の考え方を変更するものであり、会計実務への影響が大きいことから、中期的収支均衡（現行の収支相償）の判定など、実務上の取扱いについて引き続き十分な検討・整理を行い、公益法人に十分周知されることが重要です。

ⅱ 経常活動区分・その他活動区分
現行の正味財産増減計算書では、公益法人の通常の事業活動の結果を表示する一般正味財産増減の部は経常増減の部及び経常外増減の部に区分されている一方、指定正味財産増減の部は区分されていません。
当該注記では、一般純資産の部と指定純資産の部を並列表示することにより、一般純資産の部だけでなく指定純資産の部においても、経常活動及びその他活動に区分しています。

ⅲ ６号財産に区分されている果実
公益法人が保有する財産から生じる果実のうち、公益認定法施行規則20第22条第３項第６号に基づいて６号財産（交付者の定めた使途に充てるために保有している資金）に区分されている果実については、振替処理の場合と同様に使途制約の解除時期等が明確でない等の課題があり、公益目的事業で費消されずに残高が積み上がっていくことが懸念されます。

今回の会計基準の見直しに当たっては、公益法人会計基準注解（注６）の「寄付によって受け入れた資産」の範囲を厳格に捉えて、受け入れた資産は指定純資産となりますが、当該資産から生じた果実は、受け入れた資産そのものではないため、指定純資産から除外することが妥当であると考えています。

②一般純資産の会計・事業区分別内訳

従来の正味財産増減計算書内訳表に代えて、活動計算書の会計・事業区分別内訳に関する注記を設けます。
公益目的事業会計における中期的収支均衡を判定するための基礎となる数値を提供する役割を担うことも想定しています。

なお、受取会費や受取寄附金等の配賦の適切性確認のため、経常収益に受取会費等を含む場合には、脚注に配賦基準を記載することになります。

③指定純資産の内訳

当該注記は、①の活動計算書の財源区分別内訳注記を補完するとともに、指定純資産に係る会計区分別内訳情報を提供し、②の一般純資産の会計・事業区分別内訳とともに改正法が要請する区分経理に対応する目的で記載されます。

④控除対象財産（６号財産）の発生年度別残高及び使途目的計画

控除対象財産の６号財産（寄附者等の定めた使途に充てるため保有している資金）については、「使途拘束財産」かつ「指定純資産」に該当し、寄附者等の意思を踏まえ適切な時期に費消されることが予定される財産であるという性格を踏まえた情報開示を行うこととし、その期末残高について、発生年度別に明細を示すことを想定しています。

また、５年を超えて保有している財産については、その使途目的・計画などを記載するようにして、費消予定を明確化することとしています。

⑤事業費・管理費の形態別区分

当該注記は、現行の正味財産増減計算書の形態別表示に相当するとともに、定期提出書類の別表F、Gを代替するものです。
活動計算書における活動別費用を補足する情報であり、現行より記載する科目を集約し、公益法人の判断により特徴となる科目を記載することを想定していますが、共通費用の会計区分別配賦状況を明らかにする観点や、定期提出書類の審査上必要となる科目等の観点から引き続き検討が必要です。

その他の注記（財務規律適合性に関する情報）

財務規律適合性に関する以下の情報について、注記又は附属明細書における開示が行われます。

• 中期的収支均衡に関する情報（定期提出書類の別表Aの代替）
• 公益充実資金に関する情報
• 公益目的事業比率に関する情報（定期提出書類の別表Bの代替）
• 使途不特定財産（現行の遊休財産）規制に関する情報（定期提出書類の別表Cの代替）
• 公益目的事業継続予備財産に関する情報

公益目的事業継続予備財産とは、災害その他予見し難い事由が発生した場合においても、公益目的事業を継続的に行うために必要な限度において保有すべき公益目的事業財産をいいます。
詳しくは内閣府令で規定される予定です。

また、「平成20年会計基準」における既存の以下の注記事項についての見直しや、平成27年度の研究会報告に基づく注記の追加を検討する必要があります。

• 基本財産及び特定資産の増減額及びその残高（基本財産・特定資産の位置付け変更に伴う見直し）
• 基本財産及び特定資産の財源等の内訳（同上）
• 指定正味財産から一般正味財産への振替額の内訳（振替処理の廃止）
• 関連当事者との取引の内容（制度改革における透明性の向上の観点から見直し）

附属明細書

附属明細書については、一般法人法施行規則第33条や公益法人会計基準第６に規定があります。
財務諸表本表を補足する記載として、注記又は附属明細書が予定されていますが、注記については、財務諸表本表の数値を補完する役割を担い、附属明細書については、法令等の要請に基づく詳細な情報を示す役割を担うものと位置付けられます。

上記の附属明細書のイメージにおける記載事項は、注記として記載するべきか、引き続き検討される予定です。

公益法人会計基準の見直しの必要性及び意義

今般の制度改革に伴い、公益法人会計基準（平成20年４月11日 内閣府公益認定等委員会。以下「平成20年会計基準」という。）を見直すことについては、以下のような必要性及び意義があります。

財務規律の柔軟化・明確化に伴う情報開示への対応

公益認定法の改正法（以下「改正法」という。）では、公益法人が自らの経営判断で資金を最大限効果的に活用できるよう、財務規律（収支相償原則及び遊休財産規制）が柔軟化・明確化さます。これに伴い、公益法人は従来以上に、資金の管理や活用などの公益法人の財務状況について、利害関係者や国民に対する説明責任を果たさなければなりません。
このため、財務諸表における情報開示を充実していく必要があるのです。

財務規律の柔軟化・明確化に関しては、こちらを参照してください。

公益法人制度改革！より柔軟・迅速な公益的活動のために～財務規律面から

区分経理の実施を原則化

公益法人の財務情報の透明性を向上させる観点から、「改正法」では、区分経理の実施が原則化されます。それによって、公益目的事業、収益事業等及び法人運営の区分別に、公益法人の活動状況や財政状態が明らかなります。

特に、これまで一部の公益法人に限られてきた貸借対照表の会計区分別情報の開示が原則となることで、各公益法人における公益目的事業財産（公益目的事業のために使用・処分することが義務付けられている財産）の状況が可視化されるほか、この情報によって公益目的取得財産残額（以下「財産残額」という。）を把握する方式に改められます。
つまり、不評だった定期提出書類における別表Hの作成が不要となります。

定期提出書類の簡素化

区分経理が原則化され、財務諸表における情報開示が充実することに伴い、公益法人の行政庁に対する定期提出書類を、上記の別表H以外も簡素化することが妥当です。
このため、会計基準の見直しと定期提出書類の見直しが一体的に検討される予定です。

財務諸表全体をわかりやすい形に

「平成16年会計基準」に、平成18年の公益法人制度改革関連三法による現行の公益法人制度に対応させる形で「平成20年会計基準」が策定され、現在の公益法人の会計実務における規範となっています。
しかしながら「平成20年会計基準」には、公益法人特有の会計処理の考え方が含まれているため、一般の利害関係者にはわかりにくい状況です。

公益法人会計基準を見直す際には、単に新制度への対応を図るだけにとどまらず、従来の公益法人会計特有の考え方について整理し、わかりやすい財務諸表になるように全体が見直されます。

公益法人会計基準の見直しの基本的な考え方

公益法人会計基準の見直しの必要性及び意義を踏まえて、以下のような基本的な考え方のもとに見直しが実施されます。

本表は簡素に、詳細情報は注記等で

今般の制度改革に伴い、公益法人の財務諸表における情報開示の拡充が求められる一方で、多様な利害関係者にとって財務情報の開示がわかりやすい形に改められます。

「貸借対照表、活動計算書等の財務諸表本表はできるだけ簡素でわかりやすいものとし、詳細情報（法令の要請に基づき開示すべき事項等）は注記及び附属明細書で開示する」ということが、基本的は考え方です。

公益法人会計特有の考え方の整理

以下のような事項について、本表において表示するものと注記等において開示するものを区別して、整理を行います。

• 指定正味財産と一般正味財産の区分（これを拡張した「使途拘束」の有無による区分の導入についての検討を含む）
• 貸借対照表における資産の区分（基本財産、特定資産の表示）
• 正味財産増減計算書の名称・記載事項（「活動計算書」への変更）
• 活動計算書における表示方法（財源区分別の表示、指定正味財産から一般正味財産への振替処理の取扱い、費用科目の分類など）
• 貸借対照表内訳表及び正味財産増減計算書内訳表の位置付け、表示方法
• 財産目録に記載すべき情報
• 公益認定法に基づく財務規律への適合性を判断するための情報の開示
• 公益法人の取引等における透明性の確保に関する情報の開示

制度改革の整合性確保

新会計基準は、新たな公益法人制度と整合性が取れていなければなりません。
改正法成立後に、内閣府公益法人行政担当室において、政令・内閣府令の改正や、公益認定等ガイドラインの見直しの検討を進めていくに当たり、会計の観点から考慮すべき事項については、「公益法人の会計に関する研究会」が意見を述べることになります。

定期提出書類の見直し

財務諸表における情報開示が充実することに伴い、現行の定期提出書類における各種別表については、できる限り廃止・簡素化が行われます。
各種別表に代わる注記や附属明細書における財務規律適合性に関する情報と、各種別表の内容とが重複することがないような整理がなされます。

公益目的取得財産残額の新たな把握方法

今般の制度改革により、区分経理の実施が原則化され、貸借対照表の会計区分別内訳が作成されることから、別表Hを廃止し、認定取消し等の時点で直近の決算における公益目的事業会計の貸借対照表における純資産の額を基礎として算定する方式に改められます。
この見直しを念頭に、「改正法」では、公益目的事業財産及び「財産残額」の定義が改められます。

「改正法」の成立後、公益目的事業財産及び「財産残額」に関する内閣府令等が発出される際には、会計上の観点からは、以下の点に留意しておいてください。

公益目的事業財産の定義（改正後の公益認定法第18条第７号・第８号関係）

公益目的事業会計の貸借対照表における純資産額を基礎として財産残額を把握するためには、公益目的事業財産と公益目的取得財産残額は等しいものとして再定義されます。

公益目的事業会計における負債の取扱い（改正後の公益認定法第30条第２項第３号、第３項関係）

「財産残額」を公益目的事業会計に係る貸借対照表の純資産額を基礎として算定することとする場合、同会計の負債額は基本的には控除されることとなります。
従来の「財産残額」とは内容が異なるため、再定義が必要です。

経過措置

新制度施行後、区分経理の原則化についての経過措置により、公益目的事業会計に係る貸借対照表の純資産の額の算定や貸借対照表の会計区分別内訳（現行会計基準における貸借対照表内訳表を含む）の作成が猶予される間は、従前の別表Hにより財産残額を算定する方法を続ける経過措置が講じられます。

経理規程に定める役職者が理事長から任命されていない

法人における予算の執行及び資金等の管理に関しては、あらかじめ会計責任者等の運営管理責任者を定める等法人の管理運営に十分配慮した体制を確保しなければなりません。
そのために経理規程において業務分担を定め、会計責任者、出納職員、契約担当者等の役職者を理事長が任命します。

それとともに会計責任者と出納職員との兼務を避けるなどの内部牽制に配慮した業務分担、自己点検を行う等、適正な会計事務処理に努めるべきです。

ある法人では、すべての拠点区分（場所を異にします）の出納職員が同一人物でした。
以下のような事例もありました。

いずれの事例も内部牽制が働いていないため、適切ではありません。
「マンパワーが不足しているので、そんなに多くの役職者を準備できない。」という声も聞きますが、そこは工夫次第でなんとかなるものです。

“一人のひとに任せてしまう”ことを避けるのが、内部牽制のポイントです。

計算関係書類等の様式が会計基準に即していない

計算関係書類や附属明細書は、「社会福祉法人会計基準」、「社会福祉法人会計基準の制定に伴う会計処理等に関する運用上の取扱いについて」に記載されている様式によって作成されなければなりません。

特に、附属明細書は会計ソフトから自動作成されない場合が多いので、計算書類との整合性は慎重に確認してください。
様式を独自にアレンジしている附属明細書を見たことがあります。
恐らく、「社会福祉法人会計基準の制定に伴う会計処理等に関する運用上の取扱いについて」に記載されている様式を記載例程度に考えているのでしょう。

「計算書類との整合性」という場合に最も重要なことは、金額の整合性です。
計算書類と注記で金額が違うとか、計算書類と附属明細書で金額が違う、ということがないように十分注意してください。

とりあえず法人本部拠点区分に計上する

法人本部は法人内の管理業務をするところですから、事業に関するものは法人本部には計上されません。

例えば、以下のような科目を法人本部で計上していないでしょうか。

寄附は寄附を受け入れた施設で、借入金及び関連支出（費用）は借り入れた資金を使って事業をしている施設で、施設整備積立金は設備の導入を考えている施設で計上すべきものです。

計上すべき拠点区分を誤ると、拠点区分の計算書類が当該拠点区分の状況を正しく表さなくなってしまいます。

内部取引消去が行われていない

内部取引とは法人内部の取引のことであり、法人全体の計算書類上に表れるものではありません。別の言い方をすると、法人全体の観点で見たときには存在しない取引が内部取引です。
そのために内部取引消去が行うわけです。
しかしながら、内部取引消去ができていない事例をたびたび見かけます。

例えば、A拠点区分がB拠点区分に資金を貸付た場合を考えます（A、B拠点区分ともに社会福祉事業）。
A拠点区分の貸借対照表では拠点区分間貸付金が、一方のB拠点区分の貸借対照表では拠点区分間借入金が計上されます。
ところが拠点区分レベルの一つ上である事業区分レベルで見たときには、社会福祉事業の貸借対照表では拠点区分間貸付金・借入金とも計上されません。もちろん法人全体の貸借対照表でも同様です。
それは内部取引消去が行われるからです。

例を具体的にして、もう一つ挙げます。
就労支援事業を営んでいるある拠点区分において製造した物品を他の拠点区分で給食として消費した場合に、事業区分レベル及び法人全体レベルでは、就労支援事業収益（収入）と給食費（支出）は、内部取引として相殺消去されます。

思うに、内部取引消去が行われない（できない）ということは、内部取引がどのレベルで実施されているのか、その内部取引をどこで相殺消去すればいいのか、正確に理解できていないからではないでしょうか。

契約の手続きが経理規程に即していない

経理規程において、高額な契約は、金額基準により一般競争入札によることを定めているはずです。
しかし随意契約の限度額を超えているにもかかわらず、競争入札が実施されていない場合があります。要注意です。

随意契約は契約方法の特例であり、「競争入札に付することが適当でないと認められる場合」にのみ行うことができます。そして、稟議書に“その具体的な理由”を明記しなければなりません。

参考までに、随意契約が認められる一般的な例を挙げておきます。

1. 売買、賃貸借、請負その他の契約でその予定価格が1,000万円を超えない場合
2. 契約の性質又は目的が競争入札に適さない場合
3. 緊急の必要により競争に付することができない場合
4. 競争入札に付することが不利と認められる場合
5. 時価に比して有利な価格等で契約を締結することができる見込みのある場合
6. 競争入札に付し入札者がないとき、又は再度の入札に付し落札者がない場合
7. 落札者が契約を締結しない場合

随意契約にした場合の一般的な事務手続きは、以下のとおりです。
〇仕様書の作成
必要に応じて、仕様書を作成したうえで、見積を依頼します。仕様書作成に当たっては、物品買入等の場合は、品名、品質、形状、寸法卯を記入し、請負業務等の場合は、図面、明細書等で内容をできるだけ明確に記入し、納入（履行）期限についても十分な期間を設定します。

〇見積比較の実施
価格妥当性を判断するため、原則として3社以上から見積を徴収します。特に、随意契約の実施理由を、「① 売買、賃貸借、請負その他の契約でその予定価格が1,000万円を超えない場合」としたときは、下表のように複数の見積徴収が必要です。

【見積を徴収する社数】

【一定額とは】

今回の改正の目的

財務省は次のように解説しています。

1. 生前贈与でも相続でも、最終的な税負担を一定にする税制を構築すること
2. 生前贈与による若年層への資産移転を促進すること

財産を分割して贈与を繰り返す方法により暦年課税を選択した場合には、贈与税の計算上、相続税よりも低い税率を適用することができます。それを抑制するために、贈与を受けた財産を相続財産に加算（生前贈与加算）する期間が相続開始前3年間から7年間に延長されました。
また、生前贈与と相続とで税負担が一定となる相続時精算課税においては、その利用件数の向上のために、暦年課税とは別に基礎控除が設けられました。

暦年課税に係る生前贈与加算の期間が相続開始前7年間に延長されるタイミング

被相続人から相続又は遺贈により財産を取得した人が、その被相続人から相続開始前7年以内に贈与を受けた財産がある場合には、原則、その贈与により取得した財産の価額（贈与時の時価）が、被相続人に係る相続税の課税価格の計算上加算されます。

令和13年1月1日後に開始した相続から適用されますが、経過措置が設けられています。
以下の図で確認してください。

相続時精算課税に係る基礎控除の創設

基礎控除額

令和5年税制改正により、相続税法第21条の11の2が追加され、相続時精算課税に係る贈与税の基礎控除の規定が設けられました。

同上第1項では「贈与税の課税価格から60万円を控除する」と規定されています。
ここで終わらないでください。
さらに租税特別措置法第70条の3の2第1項において、
「同法（相続税法）第21条の11の2第1項の規定にかかわらず、贈与税の課税価格から110万円を控除する」と規定されています。

暦年課税の基礎控除との違い

相続時精算課税の場合、基礎控除額以下の価額の財産の贈与は、贈与税及び相続税はかかりません。

一方、暦年課税の場合は、被相続人から生前に暦年課税に係る贈与によって取得した財産のうち相続開始前7年以内に贈与されたものは、基礎控除額110万円以下の贈与財産も含めて相続財産になります。
贈与税の課税の有無は関係ありません。

したがって、毎年110万円以下の贈与を継続して行う場合には、相続時精算課税を選択することが有利です。

なお、相続時精算課税に係る基礎控除の適用を受けるためには、贈与を受けた年の翌年の2月1日から3月15日の間に一定の書類を添付した贈与税申告書を提出しておかなければなりません。

相続時精算課税に係る土地又は建物の価額の特例

相続時精算課税適用者が、特定贈与者から贈与により取得した土地又は建物について、その贈与の日からその特定贈与者の死亡に係る相続税申告書の提出期限までの間（ただし、令和6年1月1日以後）に、災害によって一定の損害を受けた場合（その者がその土地又は建物を贈与日から災害発生日まで引き続き所有していた場合に限られる。）には、その相続税の課税価格への加算の基礎となるその土地又は建物の価額は、その贈与の時における価額から、その災害による被災価額を控除した残額とすることができます。

一定の被害とは、その土地の贈与時の価額又はその建物の想定価額のうちに、その土地又は建物の被災価額の占める割合が10％以上となる被害をいいます。

この場合の想定価額とは、その建物の災害発生日における一定の三色により求めた価額をいいます。
また、被災価額とは、被害額から保険金などにより補填される金額を差し引いた金額をいい、その土地の贈与時の価額又は建物の想定価額を限度とします。

災害に関する他の措置との関係

災害減免法（災害被害者に対する租税の減免、徴収猶予等に関する法律）により、贈与税の軽減等の適用を受けようとする場合又は受けた場合には、この特例は適用できません。

贈与を受けた財産が株式の場合

災害（自然災害だけではなく、火災、鉱害、火薬類の爆発、その他の人為による異常な災害や、害虫、害獣その他の生物による異常な災害を含みます。）による被害が起これば、所有する株式の価値は下がります。

しかし、相続時精算課税に係る土地又は建物の価額の特例の対象となる財産は、土地及び建物に限定されています。
したがって、株式について、この特例を適用することはできません。

暦年課税による贈与税の申告をした場合

父親からアパートを贈与されたとします。贈与時に暦年課税によって申告した後、そのアパートが入居者の失火により焼失しました。さらにその後、父が亡くなり相続税の申告を準備している段階の話です。

残念ながら、この特例は相続時精算課税を適用した場合を前提にしているので、暦年課税による贈与税の申告に係る土地及び建物が被災した場合には適用されません。
つまり、焼失したアパートに関して、贈与時の価額を相続税の課税価格に加算しなければならないのです。

暦年課税制度と相続時精算課税制度との基本比較

以下の図にまとめました。

相続時精算課税制度は一旦選択すると撤回することができません。
将来の税制改正により、相続時精算課税が当初よりも不利な制度に変更された場合であっても、暦年課税に戻ることはできません。
注意が必要です。

柔軟・迅速な事業展開のための行政手続の簡素化・合理化

公益法人が、多様で変化の激しい社会のニーズに柔軟かつ、きめ細やかに対応して公益目的事業を展開していくためには、必要に応じ柔軟・迅速に事業の改編や組織の再編を行っていくことが求められます。

公益法人制度の適正な運用を確保しつつ、これらの柔軟・迅速な事業展開のニーズに対応していくため、公益認定・変更認定や合併等に関する行政手続を簡素化・合理化した上で明確化することが予定されています。

公益認定・変更認定手続の柔軟化・迅速化

公益認定・変更認定手続については、公益法人が事業内容等を変更する場合、改めて行政庁の「認定」が必要とされます。

また、認定を受けるための審査の過程においてガイドライン等で明記されていない書類を求められることによって、法人に必要以上の負担をかけるとともに、審査期間の長期化を招いています。

『有識者会議最終報告』では、以下のように呼称も含め抜本的に見直します。

合併手続等の柔軟化・迅速化

公益法人の合併に係る行政手続は、現状、おおむね標準処理期間内で処理されているものの、合併の形式（吸収合併・新設合併）・主体（存続法人・消滅法人・新設法人）・法人形態（公益法人、移行法人、一般社団・財団法人）によって手続が異なり、必要な段取り・手続が分かりにくいとの声があります。

『有識者会議最終報告』では、以下のように見直します。

資金のより効果的な活用のための財務規律の柔軟化・迅速化

公益法人が保有する公益に活用されるべき資金については、過大に蓄積・滞留することなく、公益目的事業の実施のためにできる限り効果的に活用されることが重要です。

こうした趣旨で設けられている公益法人の財務規律について、法人の実情や環境変化に応じ、自らの経営判断と説明責任において資金を最大限効果的に活用できるよう、規律内容が柔軟化・明確化されます。

中期的な収支均衡の確保

「収支相償原則」は、一般的に「単年度の収支赤字を強いるものである」と理解されています。
しかしその本質は、公益目的事業の収入と適正な費用を透明化し比較することで、収入超が恒常化しない収支構造であることを制度上確保し、公益目的事業に充てられるべき財源の最大限の活用を促す規律です。

『有識者会議最終報告』では、以下のように呼称も含め抜本的に見直すことを指摘しています。

最大の変更点は、過去の赤字を考慮することにあります。

従来であれば、当年度に公益目的事業会計の当期経常増減額が50の黒字になった場合、次年度以降の赤字（次年度△15、次々年度△20）と対応させます。
その結果、収支相償上の剰余金は次々年度末において15（＝50-15-20）の残っていると計算します。

ところが改正案では、過去の赤字（前年度△18、前々年度△12）を含めて対応させることが可能となります。
その結果、収支相償上の剰余金は次々年度には解消している（△18+△12+50-15-20＝△15）と計算します。

遊休財産（使途不特定財産）の適正管理

遊休財産規制は、公益法人が、社会経済情勢の変化等に対応しつつ、安定した法人運営を継続するため、法人にとって一定程度自由に使用・処分できる財産を確保しつつ、公益目的事業の実施とは関係なく財産が法人内部に過大に蓄積されること（死蔵）を避けるための規律です。

しかしながら、安定した法人運営の継続や不測の事態に備えるために必要な財産は、法人の事業内容や規模等によって異なり、公益目的事業費１年相当分という上限を超えた保有が必要な場合もあり得ます。
また、新型コロナウイルス感染症等の突発的な理由により、例年並みの事業を実施できなかった場合には、保有の認められる上限額が急激に変動することや、上限額となる当該事業年度の事業費が事業年度末まで確定しないことなど、変化の激しい時代において、法人にとって予見可能性が低い枠組みとなっています。

『有識者会議最終報告』では、以下のように見直します。

相続税精算課税制度、暦年課税制度の改正

生前贈与に関する制度改正の背景と目的

相続時精算課税制度は、平成15年度に次世代への早期の資産移転と有効活用を通じた経済社会の活性化の観点から導入されたものです。
今回の改正では、暦年課税との選択制は維持しつつ、同制度の使い勝手を向上させます。
具体的には、申告等に係る事務負担を軽減する等の観点から、相続時精算課税においても、暦年課税と同水準の基礎控除が創設されます。

改正の概要（相続時精算課税制度）

相続時精算課税適用者が特定贈与者から贈与を受けた財産に対する贈与税について、従来の特別控除額2,500万円とは別に、課税価格から基礎控除として110万円を毎年控除できることになります。

また、従来の相続時精算課税制度では、相続税の計算をする際に生前贈与を受けた財産の価格が相続税の計算に取り込まれますが、その価格は生前贈与を受けた時点の課税価格とされていました。
今回の改正によって、特定贈与者から贈与を受けた一定の土地又は建物について、相続税の申告書の提出期限までの間に、災害によって一定の損害を受けた場合には、贈与の時における価額から災害によって被害を受けた部分に相当する額を控除した残額が、相続税の課税価格に加算される額になります。

改正の概要（暦年課税制度）

暦年課税制度における生前贈与の加算期間が4年延長され、相続の開始前7年以内とされます。

この改正によって延長された4年間に受けた贈与については、総額100万円までは相続財産に加算されません。
その趣旨は、過去に受けた贈与の記録・管理に係る事務負担を軽減することにあります。

相続時精算課税制度と暦年課税制度との選択

相続時精算課税制度を選択すると、それ以後特定贈与者からの贈与については暦年課税制度に戻ることはできません。

今回の改正により、相続時精算課税制度においても各年の基礎控除額110万円の累積額が相続税の課税価格から除外されるため、相続時精算課税制度の方が有利になったといえます。
ただし、相続時精算課税制度は、特定贈与者の年齢が1月1日現在60歳以上で、かつ推定相続人の年齢が1月1日現在18歳以上であることが要件とされています。
これに対して、暦年課税制度については、贈与者も受贈者も年齢による制限を受けません。

相続時精算課税制度と暦年課税制度の選択については、総合的に検討して判断する必要があります。

生前贈与に関する制度改正の適用時期

相続税精算課税制度、暦年課税制度に係る改正は、いずれも令和6年1月1日以後の贈与から適用されます。
また、令和6年1月1日以後に生ずる災害により被害を受けた場合について適用されます。

暦年課税制度における生前贈与の加算期間の延長は、以下の表のように、令和6年1月1日の3年後である令和9年1月1日以後に相続が開始したものから順に延長されていきます。

特定資産の買換えの場合の特例

買換え特例改正の背景と目的

租税特別措置は真に必要なものだけに限定すべきであるので、毎年度、期限が到来するものを中心に、各措置の利用状況等を踏まえつつ、廃止を含めてゼロベースで見直しが行われます。
必要性や政策効果を考慮して、その範囲や繰延べ割合が改正されています。

買換え特例改正の概要

以下の見直しを行った上で、その適用期限が3年延長されます。
〇既成市街地等の内から外への買換えを適用対象から除外します。

〇航空機騒音障害区域の内から外への買換えについて、譲渡資産から、令和2年4月1日前に特定空港周辺航空機騒音対策特別措置法の航空機騒音障害防止特別地域又は公共用飛行場周辺における航空機騒音による障害の防止等に関する法律の第2種区域になった区域内にある資産を除外します。

〇長期所有の土地、建物等から国内にある土地、建物等への買換えについて、東京都の特別区の区域から地域再生法の集中地域以外の地域への本店又は主たる事務所の所在地の移転を伴う買換えの課税の繰延べ割合を90％（現行　80％）に引き上げ、同法の集中地域以外の地域から東京都の特別区の区域への本店又は主たる事務所の所在地の移転を伴う買換えの課税の繰延べ割合を60％（現行　70％）に引き下げます。

〇譲渡資産を譲渡した日又は買替資産を取得した日のいずれか早い日の属する3月期間の末日の翌日2月以内に、本特例の適用を受ける旨、適用を受けようとする措置の別、取得予定資産又は譲渡予定資産の種類等を記載した届出書を、納税地の所轄税務署長に届け出ることを要件に加えます。
上記の「3月期間」とは、その事業年度をその開始の日以後3月ごとに区分した各期間をいいます。

買換え特例改正の適用時期

令和5年4月1日以後に譲渡する資産から適用されます。
また、届出書が要件とされる改正は、令和6年4月1日以後に譲渡する資産から適用されます。

インボイス制度（適格請求書等保存方式）の見直し

インボイス制度改正の背景と目的

これまで免税事業者であった者がインボイス発行事業者になった場合の納税額を売上税額の2割に軽減する3年間の負担軽減措置を講ずることにより、納税額の激変緩和を図ります。
簡易課税制度の適用を受けている者は、この措置によってさらに事務負担が軽減されます。

インボイス制度改正の概要

〇免税事業者が、令和5年10月1日から令和8年9月30日までの日の属する各課税期間において、次のいずれかにより事業者免税制度の適用を受けられないこととなる事業者が対象となります。

1. 免税事業者が適格請求書発行事業者となったこと
2. 課税事業者選択届出書を提出したこと

ただし、次に該当する事業者はこの制度の対象にはなりません。

〇この制度の適用を受けると、課税標準額に対する消費税額から控除する金額を、当該課税標準額に対する消費税額に8割を乗じた額とすることにより、納付税額はその課税期間の課税税標準額に対する消費税額の2割となります。

〇簡易課税の場合は、課税売上ごとに簡易課税の業種区分を付けなければなりませんが、この制度の適用を受ける場合は、一律に控除割合が8割とされるので、業種区分を行う必要はありません。

〇適格請求書発行事業者がこの特例の適用を受けようとする場合には、確定申告書にその旨を付記するたけでよく、事前の手続きは要りません。

〇卸売業で簡易課税の適用を受ける場合や仕入税額控除によって還付を受けることができる場合など、この制度の適用を受けるよりも納税額が少なくなる場合は、課税期間ごとに任意にこの制度を選択しないことができます。

インボイス制度改正の適用時期

令和5年10月1日から令和8年9月30日までの日の属する各課税期間に適用されます。
9月決算会社の場合には3期間、そうでない場合は4期間にわたる経過措置です。

インボイス制度の導入は延期されるのでは、という期待は別にして、導入に向けてどのように準備しておけばよいのか、注意事項をまとめます。

インボイス制度とは

インボイス制度とは、適格請求書保存方式のことをいいます。
もっと分かりやすく言うと、「売り手が買い手に正確な適用税率や税額を伝えるツール」と理解してください。

インボイス制度は売り手、買い手双方に適用されます。
売り手は、取引相手（買い手）から求められたときには、インボイスを交付しなければなりません。買い手は、原則として取引相手（売り手）から交付を受けたインボイスを保存する必要があります。
それは、買い手が仕入税額控除をするための条件になるからです。

インボイス制度の導入されるまでに、売り手は適格請求書発行事業者になっていなければなりません。
適格請求書発行事業者でなければ、インボイスを発行できないからです。

インボイス制度が必要となる背景には、8％と10％の2つの消費税率の存在があります。
令和元年（2019年）10月1日からの消費税率の8％から10％への引き上げに際して、食料品などに対し軽減税率が導入されました。
2つの税率が平行して適用されているため、どの取引や商品に、どちらの税率が適用されているかを明確にする必要がある、というのが導入の目的です。

現行の区分記載請求書とインボイスの記載事項の違いについては、過去の記事を参照してください。

消費税の軽減税率を簡単にまとめましょう！

制度開始前の事前準備

適格請求書発行事業者の登録申請

課税事業者の場合

まずは、適格請求書発行事業者の登録が必要です。
登録申請書の受付は令和3年（2021年）10月1日から開始されています。制度が始まる令和5年（2023年）10月1日からインボイス（適格請求書）を発行するためには、令和5年（2023年）3月31日までに登録申請書を提出しなければなりません。
審査に一定の時間がかかるため、余裕を持って提出してください。

免税事業者の場合

自社の業績や取引先の状況を踏まえて、課税事業者となるか検討しなければなりません。課税事業者となってインボイスを発行しなければ取引してもらえなくなる恐れがあるからです。
その意味では、取引先（得意先）のニーズが課税事業者になるかどうかの決定に大きく影響します。
一方で、課税事業者になれば消費税を納付することになりますから、これまで必要のなかった資金負担が生じます。

自社が発行する請求書等の確認

適格請求書発行事業者となる場合には、自社が発行している請求書、納品書、売上明細書等を確認します。どのような書類を取引先に渡しているのかを確認し、どの書類をインボイスにするかを決定します。

そして、該当する書類が、インボイスに必要な６つの記載事項と消費税額の計算方法を満たしているか確認します。
逆に言えば、現在の請求書よりも納品書の方が情報量が多いのであれば、納品書をインボイスにする前提で対応すべきです。

６つの記載事項

1. 請求書発行事業者の氏名又は名称及び登録番号
2. 取引年月日
3. 取引内容（軽減税率の対象品目である旨）
4. 税率ごとに区分して合計した対価の額（税抜き又は税込み）及び適用税率
5. 税率ごとに区分した消費税額等
6. 書類の交付を受ける事業者の氏名又は名称

販売管理システムの対応状況を確認

インボイス（適格請求書）とする書類が必要な記載事項を満たしていない場合、現在利用している販売管理システムを修正して対応できるのか、修正に要する期間はどれくらいか、また、そのためのコストはどの程度かを確認しなければなりません。
自社では対応できないでしょうから、早急に取り掛かるべきです。
また、場合によってはレジやシステムの入れ替えが必要になるのかもしれません。

さらに状況によっては、「デジタルインボイス」を想定しておくべきかもしれません。
「デジタルインボイス」（標準化され構造化された電子インボイス）とは、PDF化したインボイス（適格請求書）を指すのではなく、請求情報等を電子データとして送受信する仕組みをいいます。
インボイスと同様、令和5年（2023年）10月からの制度開始が予定されています。

注意すべきは、すべての事業者が「デジタルインボイス」を目指す必要はありません。
取引先との間でデータによって請求情報等をやり取りする、とか「デジタルインボイス」からの仕訳の自動計上や支払い管理・入金消し込み等で活用する、ことを考えている場合に限定されます。
つまり、自社の業務プロセスを、紙を前提としたものからデジタルを前提にしたものに変更することを伴っているのです。

制度開始後の対応

取引先が適格請求書発行事業者かを確認

インボイス（適格請求書）を受け取った場合、本当に取引先が適格請求書発行事業者かを確認します。
継続的に取引を行う取引先については、インボイス制度開始前に適格請求書発行事業者となる意向かどうか確認しておいてください。

継続的に取引を行う取引先の中に免税事業者がいる場合には、課税事業者と分けて管理する必要があります。

消費税額の計算

売上税額

特例≪積上げ計算≫
相手先に交付したインボイスの写しに記載された消費税額の合計額に100分の78を掛けて算出した金額を売上税額とすることもできます。
ただし、売上税額を積上げ計算した場合、仕入税額も積上げ計算しなければなりません。

仕入税額

特例≪割戻し計算≫
税率ごとに区分した課税期間中の課税仕入に係る支払対価の額の合計額に、108分の6.24又は110分の7.8を掛けて算出した金額を仕入税額とすることもできます。
ただし、割戻し計算により仕入税額を計算できるのは、売上税額も割戻し計算している場合に限られます。

売上消費税額を具体的に考えます。

売上消費税額
≪割戻し計算≫
9,000,000円（税込売上）×100/110＝8,181,818円
千円未満切捨　8,181,000円
8,181,000円×7.8％＝638,118円

≪積上げ計算≫
900円×10/110＝81.8円
端数調整切捨て　81円
81円×10,000×78/100＝631,800円

設例のケースでは、積上げ計算によった方が売上に対する消費税額が小さくなるため、納税者には有利になります。
なぜか。販売時の端数処理によって切捨てられた消費税額が、売上に対する消費税額に含まれないからです。

仕入消費税額も同様に考えて、割戻し計算と積上げのいずれか有利な方法を選択することが賢明です。

仕入税額控除の経過措置

インボイス制度開始後も6年間は、免税事業者からの仕入に関しても仕入税額控除の経過措置が適用されます。

具体的な内容は次のとおりです。
【期間による仕入税額控除割合】

基本的な考え方

新しい資本主義の実現のためには、企業が研究開発や人的資本などへの投資を強化し、中長期に稼ぐ力を高めるとともにその収益を更なる未来への投資を循環させることが不可欠です。
また、企業活動の成果を株主だけでなく従業員や下請企業を含む多様なステークホルダーへの還元へと循環させていくことが必要です。

成長と分配の好循環の実現

以下に実現のための方策のみを列挙します。

① 積極的な賃上げを促すための措置
② オープンイノベーション促進税制の拡充
③ 未来への投資等に向けた経済界への期待
④ 地方活性化、災害の対応
⑤ 住宅ローン控除等の見直し
⑥ 固定資産税等
⑦ 中小・小規模事業者の支援
⑧ 経済と環境の好循環の実現
⑨ その他考慮すべき課題

「オープンイノベーション促進税制の拡充」と「住宅ローン控除等の見直し」については、後で個別に取り上げます。

経済社会の構造変化と踏まえた税制の見直し

個人所得課税の在り方

個人所得課税については、日本経済社会の構造変化を踏まえ、配偶者控除の見直し、給与所得控除・公的年金等控除・基礎控除の一体的な見直し等の取り組みが進められてきました。
多様で柔軟な働き方が一層拡大する中、働く意欲を阻害せず公平な税制、かつ働き方に中立的な税制を構築していくことが重要です。

例えば、今まで勤めていた会社を辞めてフリーランスとして働き始めた人がいるとします。
フリーランスとして稼いだ収入は、事業所得あるいは雑所得になります。
ということは給与所得控除とは無縁なので、給与所得者に比べて税務上不利になってしまう可能性があります。
基礎控除額を引き上げて給与所得控除額を引き下げたのは、この流れです。
将来的に給与所得控除額は下がり続けると予想できます。

相続税・贈与税のあり方

高齢化に伴い高齢世代に資産が偏在するとともに、相続による資産の世代間移転の時期がより高齢期にシフトしています。結果として若年世代への資産移転が進みにくい状況にあります。

一方、相続・贈与税は、税制が資産の再分配機能を果たす上で重要な役割を担っています。
高齢世代の資産が、適切な負担を伴うことなく世代を超えて引き継がれることとなれば、格差の固定化につながりかねません。
したがって、資産の再分配機能の確保を図りつつ、資産の早期の世代間移転を促進するための税制を構築することが重要になります。

我が国では、相続税と贈与税が別個の税体系として存在しており、贈与税は相続税の累進回避を防止する観点から高い税率が設定されています。

大綱では次のように記述されています。
「今後、諸外国の制度も参考にしつつ、相続税と贈与税をより一体的に捉えて課税する観点から、現行の相続時精算課税制度と暦年課税制度のあり方を見直すなど、格差の固定化防止等の観点も踏まえながら、資産移転時期の選択に中立的な税制の構築に向けて、本格的な検討を進める。」

超わかりやすく言い換えれば、贈与税と相続税の一本化を考えるということです。

以下の表は、各国の制度を比較している自民党税制調査会資料から日本とアメリカだけを抜粋したものです。

【相続税の概要】

【贈与税の概要】

個人所得課税

住宅ローン控除

本格的な人口減少、少子高齢化社会が到来する中、2050年カーボンニュートラルの実現に向けた対策が急務です。
このような社会環境の変化に対応した豊かな住生活を実現するためには、住宅の省エネ性能の向上及び長期優良住宅の取得を促進するとともに、既存の住宅ストックの有効活用及び優良化を図ることが重要となります。

【具体的な見直し点】

住宅ローン控除に係る確定申告手続き

住宅ローン控除の適用にあたり必要となる、納税者による住宅ローン年末残高証明書の提出を不要とする等、e-Taxの利便性を向上させる取り組みが進めるられます。

法人課税

オープンイノベーション促進税制の拡充

研究開発税制が主として企業内部での研究開発を支援する目的で設けられているのに対し、オープンイノベーション促進税制は、先端技術や開発力を持つ一定のスタートアップ企業に対して、開発費用の積極的な資金注入を目的とする投資を行い、そのスタートアップ企業が開発した成果を取り入れることを目的として令和2年度改正で設けられました。

オープンイノベーション促進税制の基本的な仕組みは、スタートアップ企業の株式等の取得価額の25％相当額を限度として損金算入を認めるもので、その損金算入額は別表４の※印減算で所得から控除し、別表５（１）には反映されないので、永久的な減税です。

令和4年度改正により、対象となるスタートアップ企業の範囲が拡充され、益金算入の判断基準となる年数が3年以内に短縮された上で、適用期限が2年延長されます。

少額減価償却資産等から貸付用資産の除外

少額減価償却資産（10万円未満）、一括償却資産（20万円未満）、中小企業者に対する少額減価償却資産の特例（30万円未満）の対象となる資産の範囲から、貸付の用に供されるものが除外されます。

したがって、貸付用の少額減価償却資産等については、事業の要に供した事業年度において取得価額に損金算入することができず、通常の減価償却資産として資産に計上し、耐用年数にわたって減価償却をしていかなければなりません。

ただし、貸付がその法人の主要な事業として行われている場合には適用されません。
その具体的な判断基準は、今のところ明らかになっていません。

消費課税

免税事業者に対する適格請求書発行事業者の登録

消費税の複数税率制度の下において適正な課税を確保する観点から、令和5年10月に施行される消費税の適格請求書等保存方式（インボイス制度）について、円滑な制度移行に向けて政府・与党は一体となって万全の対応を進めるとしています。